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Eine der zentralen Tätigkeiten eines Steuerberaters besteht in der Erstellung von Jahresabschlüssen. Diese basieren entweder auf Buchhaltungen, die im Steuerbüro selbst erfolgt sind oder auf Eigenbuchhaltungen im Hause des Unternehmers. Im letzteren Falle ist die Kenntniss der wichtigsten Softwareprogramme für die Finanzbuchhaltung erforderlich.

 Inbesondere werden hier nicht nur Bilanzen, sondern auch Einnahmen-Überschussrechnungen für Freiberufler und Kleinunternehmer erstellt.

Bilanzpolitische Maßnahmen zur Steuerlastminimierung und zur vielfach gewünschten Ergebnisglättung stehen im Mittelpunkt der tagtäglichen Abschlusserstellung. Wichtige Felder hierzu sind Abschreibungspolitik, Bewertungspolitik, Rückstellungspolitik, Sonderrücklagen.

Bei Kapitalgesellschaften ist die Publizitätspflicht zu beachten. Hiernach sind insbesondere die Jahresabschlüsse in komprimierter Form zu veröffentlichen. Diese handelsrechtlichen Jahresabschlüsse sind mit der Steuerbilanz in Übereinstimmung zu bringen. Ferner sind hier Lageberichte und der Anhang als Erläuterung zum

Zur Unterstützung der unternehmensinternen Bilanzanalyse können aussagekräftige Kennzahlen ermittelt und graphisch dargestellt werden, die Grundlage für unternehmerische Entscheidungen sein können.
 
"Übermaßrenten" bei GmbH-Geschäftsführern

Problemstellung
 
Gemäß § 6a Abs. 1 des Einkommensteuergesetzes (EStG) darf für Pensionsverpflichtungen eine steuerwirksame Rückstellung gebildet werden, sofern die in § 6a EStG genannten Voraussetzungen erfüllt sind. Die Rückstellung ist dabei aber nicht unbegrenzt, sondern höchstens mit dem Teilwert der Pensionsverpflichtung anzusetzen (§ 6a Abs. 3 Satz 1 EStG). Bei der Ermittlung des Teilwerts sind bestimmte gesetzliche Vorgaben zu beachten. So sind nach § 6a Abs. 3 Satz 2 Nr. 1 Satz 4 EStG etwa Werterhöhungen oder Verminderungen der Pensionsleistungen nach dem Schluss des Wirtschaftsjahres, die hinsichtlich des Zeitpunktes ihres Wirksamwerdens oder ihres Umfanges ungewiss sind, bei der Berechnung des Barwertes der künftigen Pensionsleistungen und der Jahresbeträge erst dann zu berücksichtigen, wenn sie eingetreten sind.
 
Der Bundesfinanzhof (BFH) hat nunmehr mit Urteil vom 31.03.2004 (Az.: I R 79/03) klargestellt, dass sich diese Regelung nicht durch eine entsprechende Höherbemessung der Versorgung umgehen lässt. Vielmehr ist auch bei der Zusage eines festen Versorgungsbetrages, der wegen der Annahme eines ansteigenden Einkommenstrends überhöht ist, der Rückstellungsbetrag unter Zugrundelegung eines angemessenen Vomhundertsatzes der jeweiligen letzten Aktivbezüge zu ermitteln. Ein darüber hinaus gehender Betrag ist als Überversorgung nicht rückstellungsfähig.
 
Lösung
 
Eine solche Überversorgung bejaht der Bundesfinanzhof, wenn die Versorgungsanwartschaft zusammen mit der Rentenanwartschaft aus der gesetzlichen Rentenversicherung 75 v.H. der am Bilanzstichtag bezogenen Aktivbezüge übersteigt. Im Hinblick auf die Schwierigkeit, die letzten Aktivbezüge und die zu erwartenden Sozialversicherungsrenten zu schätzen, hat der Bundesfinanzhof zur Prüfung einer möglichen Überversorgung auf die vom Arbeitgeber während der aktiven Tätigkeit des Begünstigten tatsächlich erbrachten Leistungen abgestellt. Dabei sind in die Versorgungsbezüge jene Sozialversicherungsrenten einzubeziehen, die der Begünstigte aus Sicht des Zeitpunktes der Zusage der betrieblichen Altersversorgung auf Grund der bis dahin geleisteten Beiträge in die (nicht freiwillig fortgeführte) gesetzliche Rentenversicherung bei Eintritt in den Ruhestand voraussichtlich zu erwarten hat. In die letzten Aktivbezüge sind die fiktiven Jahresnettoprämien für die Versorgungszusage nicht einzubeziehen.
 
Gleichzeitig hat der Bundesfinanzhof aber auch klargestellt, dass fest zugesagte prozentuale Rentenerhöhungen keine ungewisse Erhöhung i. S. des § 6a Abs. 3 Satz 2 Nr. 1 Satz 4 EStG sind. Solange solche Rentenerhöhungen im Rahmen angemessener jährlicher Steigerungsraten von regelmäßig max. 3 v. H. bleiben, nehmen sie deshalb auch keinen Einfluss auf das Vorliegen einer Überversorgung.
 
Die enorm komplizierten Regelungen werden nicht nur häufig geändert, sondern auch noch durch eine sehr kasuistische Rechtsprechung flankiert.

 

Inventur zum Ende des Geschäftsjahres

Für alle Kaufleute, die nach den handelsrechtlichen oder steuerlichen Vorschriften Bücher führen und im Laufe des Wirtschaftsjahres keine permanente Inventur vornehmen, ergibt sich zum Ende des Wirtschaftsjahres wieder die Notwendigkeit zu Bestandsaufnahmen. Die Bestandsaufnahmen sind eine Voraussetzung für die Ordnungsmäßigkeit der Buchführung des Unternehmens.

Steuerliche Teilwertabschreibungen können nur noch bei voraussichtlich dauernder Wertminderung vorgenommen werden. Diese Voraussetzungen müssen zu jedem Bilanzstichtag neu nachgewiesen werden. Das ist bei der Inventurdurchführung zu berücksichtigen.

Die Bestandsaufnahmen sind grundsätzlich am Bilanzstichtag vorzunehmen. Eine Fotoinventur ist nicht zulässig. Auf Grund der oft sehr zeitaufwändigen Inventurarbeiten, insbesondere bei den Roh-, Hilfs-, und Betriebsstoffen, den Fabrikaten und Handelswaren, gibt es folgende zeitliche Erleichterungen für die Inventurarbeiten:

  • Bei der so genannten zeitnahen Inventur können die Bestandsaufnahmen innerhalb von 10 Tagen vor oder nach dem Bilanzstichtag stattfinden. Zwischenzeitliche Bestandsveränderungen durch Einkäufe oder Verkäufe sind zuverlässig festzuhalten.

  • Bei der zeitlich verlegten Inventur können die Bestandsaufnahmen innerhalb der letzten drei Monate vor oder der ersten zwei Monate nach dem Bilanzstichtag vorgenommen werden. Diese Inventur erfordert eine wertmäßige Fortschreibung bzw. eine wertmäßige Rückrechnung der durch die Inventur ermittelten Bestände zum Bilanzstichtag. Eine nur mengenmäßige Fortschreibung bzw. Rückrechnung zum Bilanzstichtag ist nicht ausreichend. Für Bestände, die durch Schwund, Verderb und ähnliche Vorgänge unvorhersehbare Abgänge erleiden können und für besonders wertvolle Güter ist nur die Stichtagsinventur zulässig. Zu beachten ist ebenfalls, dass Steuervergünstigungen, die auf die Zusammensetzung der Bestände am Bilanzstichtag abstellen, nicht in Anspruch genommen werden können. Das trifft z. B. für die Verbrauchsfolge-Verfahren zu.

  • Bei der so genannten Einlagerungsinventur mit automatisch gesteuerten Lagersystemen (z. B. nicht begehbare Hochregallager) erfolgt die Bestandsaufnahme laufend mit der Einlagerung der Ware. Soweit Teile des Lagers während des Geschäftsjahres nicht bewegt worden sind, bestehen Bedenken gegen diese Handhabung.

  • Das Stichproben-Inventurverfahren erlaubt eine Inventur mit Hilfe anerkannter mathematisch-statistischer Methoden auf Grund von Stichproben. Die Stichprobeninventur muss den Aussagewert einer konventionellen Inventur haben. Das ist der Fall, wenn die statistischen Aussagen einen Sicherheitsgrad von 95 % erreichen und relative Stichprobenfehler 1 % des gesamten Buchwerts nicht überschreiten. Hochwertige Güter und Gegenstände, die einem unkontrollierten Schwund unterliegen, sind nicht in dieses Verfahren einzubeziehen.

  • Das Festwertverfahren kann auf Sachanlagen und Roh-, Hilfs- und Betriebsstoffe angewendet werden. Voraussetzung ist, dass die Gegenstände im Gesamtwert für das Unternehmen von nachrangiger Bedeutung sind, der Bestand in Größe, Zusammensetzung und Wert nur geringen Veränderungen unterliegt und die Gegenstände regelmäßig ersetzt werden. Eine körperliche Inventur ist bei diesen Gegenständen in der Regel alle drei Jahre oder bei wesentlichen Mengenänderungen sowie bei Änderung in der Zusammensetzung vorzunehmen. In Ausnahmefällen kann eine Inventur nach fünf Jahren ausreichen.

  • Wird das Verfahren der permanenten Inventur angewendet, dann ist darauf zu achten, dass bis zum Bilanzstichtag alle Vorräte einmal aufgenommen worden sind. Darüber ist ein Nachweis zu führen.

Bei der Bestandsaufnahme sind alle Wirtschaftsgüter lückenlos und vollständig zu erfassen. Die Inventuraufzeichnungen sind so zu führen, dass eine spätere Nachprüfung möglich ist. Es ist zweckmäßig, die Bestandsaufnahmelisten so zu gliedern, dass sie den räumlich getrennt gelagerten Vorräten entsprechen. Der Lagerort der aufgenommenen Wirtschaftsgüter ist zu vermerken. Die Bestandsaufnahmelisten sind von den aufnehmenden Personen abzuzeichnen. Es kann organisatorisch notwendig sein, die Bestandsaufnahmen durch ansagende Personen und aufschreibende Mitarbeiter vorzunehmen. Originalaufzeichnungen und spätere Reinschrift der Bestandsaufnahmelisten sind aufzubewahren.

Fremde Vorräte, z. B. Kommissionswaren oder berechnete, vom Kunden noch nicht abgeholte Waren oder Fabrikate sind zur Vermeidung von Inventurfehlern getrennt zu lagern. Fremdvorräte müssen nur dann erfasst werden, wenn der Eigentümer einen Nachweis verlangen wird.

Eigene Vorräte sind immer zu erfassen. Das schließt minderwertige und mit Mängeln behaftete Vorräte ebenso mit ein wie rollende oder schwimmende Waren. Bei unfertigen Erzeugnissen muss der Fertigungsgrad angegeben werden. Das ist zur späteren Ermittlung der Herstellungskosten notwendig. Dabei ist auch an verlängerte Werkbänke (Fremdbearbeiter) und die Werkstattinventur zu denken.

Alle Forderungen und Verbindlichkeiten des Unternehmens sind durch Bestandsaufnahme zu erfassen. Das gilt auch für Besitz- und Schuldwechsel. Es sind entsprechende Saldenlisten zu erstellen. Bargeld in Haupt- und Nebenkassen ist durch Kassensturz zu ermitteln.

Zur Inventurerleichterung können unter Beachtung der Ordnungsmäßigkeitskriterien Diktiergeräte verwendet werden. Besprochene Tonbänder können später gelöscht werden, wenn die Angaben in die Inventurlisten übernommen und geprüft worden sind.